בית המשפט בירושלים קובע: גם בגין רכישת ומכירת דירת מגורים בודדת - ניתן יהיה לקבוע כי מדובר בעסקה בעלת אופי מסחרי שהרווח ממנה יחויב במס הכנסה ולא במס שבח
במאמר קודם שפורסם על-ידי משרדנו, עסקנו בשאלה מתי פעילות בתחום הנדל"ן תהיה פעילות עסקית הכפופה לתשלום מס הכנסה ומשכך לא תהיה זכאית לפטורים ולהטבות המוענקים בחוק מיסוי מקרקעין במס שבח ורכישה.
טירן בניזרי, תושב ירושלים, שעוסק בתחום האחזקה של בתים פרטיים ודירות יוקרה בעיקר לתושבי חוץ בעלי נכסים בעיר ירושלים.
בינואר 2007 הוא רכש בית פרטי בהרצליה בסך של כ-3.8 מיליון ₪. את הבית הוא השכיר לסירוגין, כאשר בין יולי 2008 לספטמבר 2010 ביצע עבודות שיפוץ והשבחה בעלות של 2.2 מיליון ₪.
בשנת 2011 מכר את הבית בסך של 11.5 מיליון ₪.
רשות המסים קבעה כי לאחר שבחנה את העסקה כי מדובר בהכנסה מעסקת אקראי בעלת אופי מסחרי, וכי על הרווחים בסך 5.3 מיליון ₪ יש לשלם מס הכנסה ולא מס שבח.
טירן הדגיש בפני רשות המסים כי הוא רכש את הבית בהרצליה כדי להתגורר יחד עם משפחתו, כאשר לו ולאשתו היה חלום לעבור לאיזור המרכז ולהתגורר בבית פרטי ולהעביר את עסקיהם למרכז וזאת בעקבות הצעות עסקיות שהיו באותה עת.
עסק בתחום הנדל"ן בגין השבחת נכס אחד בלבד?
כזכור, ישנם מספר מבחנים שנועדו לבחון האם הפעילות הנדל"נית היא מסחרית באופיה ואז מהווה עסק או שהיא אינה עסק ולכן כפופה לחוק מיסוי מקרקעין.
בית המשפט המחוזי בירושלים הדגיש כי כוונתו הסוביקטיבית של טירן אינה משמשת כמצפן לצורך ההכרעה בעניין, וכי נקבע שהמבחן לעניין עסקת אקראי בעלת אופי מסחרי הוא בדרך כלל מבחן אובייקטיבי ולא סובייקטיבי.
גישת בתי המשפט היא להסתייע במספר רב של מבחני עזר, אשר אף אחד מהם אינו מכריע ואשר כולם חוסים תחת "מבחן גג" הבוחן מ-"מבט על" את מכלול הנסיבות האופפות את העסקה.
מבחן הגג מול המבחנים האחרים
נבחן את העסקה הספציפית לפי המבחנים:
-
מבחן אופי הנכס – לפי מבחן זה, בוחנים את טיבו ואופיו של הנכס, האם הוא נכס השקעתי לטווח ארוך או כנכס למסחר שוטף. במקרה שלנו, מדובר בבית פרטי שבדרך כלל מוחזק לטווח ארוך לצורכי השקעה ולא מסחר.
-
מבחן תדירות העסקאות – ככל שיש יותר עסקאות הדבר יעיד על עסק ועל מסחר. בענייננו, בוצעה רק עסקה אחת והמבחן אינו מצביע על עסק.
-
מבחן ההיקף הכספי – ככל שהיקף העסקאות רב יותר עשוי הדבר ללמד עלאופי עסקי של הפעילות. במקרה של טירן בניזרי, ההיקף הכספי של העסקה הוא גבוה, אולם בית המשפט קבע כי מבחן זה אינו מקדם לעבר סיווג חד משמעי של העסקה.
-
מבחן תקופת ההחזקה – ככל שתקופת החזקת הנכס קצרה יותר – כך גוברת הנטייה לראות בהכנסה הנובעת ממכירתו כהכנסה פירותית. טירן החזיק בנכס כחמש שנים, תקופה לא ארוכה במונחי נכסי נדל"ן אך גם לא קצרה, ומבחן זה אינו יכול להטות את הכף לדעת בית המשפט.
-
קיומו של מנגנון ופעילות קבועים ונמשכים – המבחן לא רלוונטי, שכן מדובר בעסקה בודדת.
-
אופן המימון – טירן מימן את עיקר הרכישה והשיפוץ באמצעות שתי הלוואות המובטחות על-ידי משכנתא. עובדה זו לא מעידה בהכרח על מהות העסקה, שכן רכישת נכסי מקרקעין רבים ממומנת על-ידי הלוואות שמובטחות במשכנתא. לדעת בית המשפט, ישנה עובדה אחת שמטה את הכף של המבחן הזה – את ההלוואה הראשונה לקח הרוכש לעשר שנים בהלוואת "בלון" שבה פרע את הריבית בלבד והשאיר את פירעון קרן ההלוואה לתום התקופה. ככלל, שיטת מימון זו אינה מתאימה למימון נכס מגורים, כי אם לרכישת נכס מסחרי, כאשר הקרן תיפרע עם המכירה.
-
מבחן הידע והבקיאות – בית המשפט קבע כי הרוכש עבד בעבר בחברה קבלנית וכיום הוא פועל בתחום אחזקת בתי יוקרה. תחום זה מערב ידע אודות האופי, העיצוב והמבנה האדריכלי של בתי היוקרה כך שהוא החזיק בזמן ביצוע העסקה בידע ובבקיאות מספיקים לצורך הוצאתה של העסקה לפועל ולצורך השבחת הנכס.
-
מבחן ההשבחה – הרוכש השביח את הנכס בצורה משמעותית. הוא הגיש בקשה להיתר בניה, שיפץ את הנכס וביצע תוספות משמעותיות לנכס שהעלו את ערכו. מבחן זה, לדעת בית המשפט, מטה את הכף לעבר היותה של העסקה עסקה פירותית.
מבחן העל – זהו מבחן הגג. בית המשפט קבע כי אמנם הרוכש ניסה לצבוע את העסקה בצבעים של עסקה פרטית ולא מסחרית, אך נכשל בכך. נקבע כי מדובר ברוכש שהשקיע ממון רב בהרחבתו ובביצוע שיפוץ רחב היקף אשר שידרג את הנכס באופן משמעותי. הרווח בעסקה מקורו בניצול יכולותיו של הרוכש, והידע המקצועי שלו שתוצאתם השבחת הנכס באופן משמעותי.
