פטור ממס שבח בגין זכויות בניה

חוק מיסוי מקרקעין עוסק במסים החלים על נדל"ן, ובכלל זה מס רכישה ומס שבח. החוק מאפשר פטור ממס שבח עבור דירת מגורים מזכה  שהיא דירת מגורים (כהגדרתה בחוק) ששימשה בעיקרה למגורים ב-4 השנים שקדמו למכירה או ב-4/5 מהתקופה שעבורה מחושב מס השבח. 

פטור ממס שבח רק על דירה ולא על זכויות בניה נוספות

הפטור ממס שבח, אם עומדים בכל תנאי הפטור, ניתן לדירת מגורים בלבד ולא לזכויות בנייה ששייכות לאותה דירה. כלומר, במקרה שבו התמורה עבור מכירת "דירת המגורים המזכה" הושפעה מזכויות בניה נוספות, רשות המסים מתייחסת למכירה כשתי עסקאות נפרדות. הפיצול הזה נועד לתת פטור ממס שבח, אם מגיע לפי החוק, לתמורה שהתקבלה בגין דירת המגורים, ולחייב במס שבח את התמורה ששולמה עבור זכויות הבניה הנוספות.

חובת ההוכחה על המוכר 

נטל הראיה הוא על המוכר להראות כי שווי המכירה לא הושפע מקיומן של זכויות בניה נוספות וכי מלוא שווי המכירה שולם בגין דירת המגורים. השווי של זכות הנדל"ן הנמכרת מוגדרת בחוק כמבחן אובייקטיבי המבטא את שווי השוק של הנכס שנמכר, כאשר בדיקה זו נעשית באופן עצמאי ממה שהוגדר על-ידי הצדדים בהסכם המכר כשווי הנכס. 

גישות לקבוע שווי נכס בישראל

ישנן 2 גישות עיקריות כיום בישראל לקבוע שווי שוק של נכס: (א) גישת ההשוואה המתבססת על בחינת עסקאות בנכסים דומים בסביבת הנכס הנמכר, כמובן תוך ביצוע התאמות שונות שנובעות מהבדלים בין עסקאות ההשוואה לעסקת הנכס הנמכר (ב) גישת החילוץ – לפיה מחלצים את שווי הקרקע מערכו של בניין שנבנה על שטח דומה באמצעות הפחתת הוצאות פיתוח, הוצאות בנייה, רווח קבלני וכיוצא בזה. 

האחים גליקמן 

האחים גליקמן ירשו דירת מגורים צמודת קרקע על מגרש של 688 מ"ר ברחוב חניתה בחיפה. בשנת 2014 חתמו האחים גליקמן על הסכם תמ"א 38/2 (הריסה ובניה מחדש) עם יזם אך הסכם התמ"א לא מומש. בשנת 2018 מכרו את הדירה תמורת 4 מיליון ₪ לחברת שדות פיתוח ודיווחו לרשות המסים כי אין זכויות בניה נוספות וצירפו שמאות לפיה שווי הדירה נע סביב 3.9 מיליון ₪. 

לפי שמאות של רשות המסים, שווי הדירה נע סביב 2 מיליון ₪ ו-2 מיליון ₪ נוספים שולמו על זכויות הבניה. 

העניין הגיע לוועדת הערר לפי חוק מיסוי מקרקעין. 

וועדת הערר קבעה כי לא יכולה להיות מחלוקת שישנן זכויות בניה מכח התב"ע החלה על המקרקעין וגם מכח תמ"א 38 וגם לא היה ספק שהמוכרים היו מודעים לקיומן של זכויות בניה כאלו. 

אם ישנן זכויות בניה – חייב להיות להן שווי כלשהו

וועדת הערר הדגישה כי נקודת המוצא של החוק היא כי מרגע שהוכח שישנן זכויות בניה נוספות – ההנחה היא ששווי המכירה הושפע מקיומן ויש למסות את מכירתן בנפרד ממיסוי מכירת דירת המגורים. אם יש זכויות בניה נוספות והן השפיעו על שווי המכירה הרי שיש להן שווי. קביעת השווי של הזכויות אינה נעשית במנותק אלא נעשית במסגרת בחינה כוללת של העסקה והערכת השווי של כל חלקי העסקה.

הרוכשת היא חברה יזמית שמטרתה ברכישת הנכס היא למקסם את יתרונות ולא בכדי היא הגישה בקשה להיתר לפי תמ"א 38/2 להרוס את הדירה הקיימת ולבנות 10 דירות במקומה. 

כוונת או ידיעת המוכרים על זכויות הבניה אינה רלוונטית

וועדת הערר אף קבעה כי עניין כוונתם המקורית של המוכרים או ידיעתם של המוכרים או אי ידיעתם לגבי קיומן של זכויות בניה אינה מעלה ואינה מורידה בבואה של רשות המסים לקבוע את השפעת הזכויות הנוספות על שווי המכירה. מדובר במבחן אובייקטיבי שאינו קשור לידיעה הסובייקטיבית של קונה או של מוכר מסוימים. 

לסיכום, קבעה הוועדה כי שווי הדירה הוא 2 מיליון ₪ ושווי זכויות הבניה הוא 2 מיליון ₪. 

(להרחבה, קראו וועדת ערר בחיפה 35231-10-19 פז שמואל גליקמן ואחרים נגד מנהל מיסוי מקרקעין חיפה)